УДК 657  

Парамонова Л.А.

СИСТЕМАТИЗАЦИЯ ИСТОЧНИКОВ ДОКАЗАТЕЛЬНОЙ ИНФОРМАЦИИ ВНУТРЕННЕГО АУДИТА

Поволжский государственный университет сервиса

The Effective model of gathering of auditor proofs serves as means of their systematized reception by which results the internal auditor possesses full, authentic and a solid data about activity of the organization, sufficient for delivery of the well-founded conclusion. Major principles of gathering of sources of the demonstrative information of internal audit are: integrated approach of the approach, the assuming analysis of the information on a condition of the managing subject, control systems and efficiency of activity; width of coverage of sources of the demonstrative information: the unified gathering of auditor proofs from the various sources, allowing to collect full and same volume of the information. Such approach allows to generate quickly the sufficient and systematized file of the information which should form a basis for the subsequent actions for internal audit and can then be supplemented as required. Similar unification and standardization of receptions of internal audit promotes not only to reduction of terms and check volume, working out of intrafirm standards, but also promotes its automation and improvement of quality

Keywords: internal audit, auditor proofs, the registration data, extraregistration sources of the information, the standardized selection of the demonstrative information.

Эффективная модель сбора аудиторских доказательств служит средством систематизированного их получения, по результатам которого внутренний аудитор обладает полной, достоверной и надежной информацией о деятельности организации, достаточной для выдачи обоснованного заключения. Главными принципами сбора источников доказательной информации внутреннего аудита являются: комплексность подхода, предполагающий анализ информации о состоянии хозяйствующего субъекта, систем управления и эффективности деятельности; широта охвата источников доказательной информации: унифицированный сбор аудиторских доказательств из различных источников, позволяющий собрать полный и однотипный объем информации. Такой подход позволяет быстро сформировать достаточный и систематизированный массив информации, который должен послужить основой для последующих мероприятий по внутреннему аудиту и может затем дополняться по мере необходимости. Подобная унификация и стандартизация приемов внутреннего аудита способствует не только сокращению сроков и объема проверки, разработке внутрифирменных стандартов, но и содействует его автоматизации и повышению качества.

Ключевые слова: внутренний аудит, аудиторские доказательства, учетные данные, внеучетные источники информации, стандартизированная подборка доказательной информации.

Актуальной проблемой функционирования эффективной системы внутреннего аудита является отсутствие методологического единства информационной базы, которая влечет за собой сбор разнотипных аудиторских доказательств и, как следствие, различных результатов проверки и сложности систематизации этих результатов при подготовке аудиторского заключения. Для устранения данной проблемы необходимо унифицировать сбор аудиторских доказательств, обеспечивая комплексный единый подход к внутреннему аудиту и его методике, не нарушающую целостную картину восприятия состояния систем и подсистем финансового, управленческого, налогового учета, контроля и анализа и других подсистем хозяйствующего субъекта.

Источники доказательной информации, характеризующие объекты внутреннего аудита, достаточно разнообразны и имеют неодинаковое значение для формулирования объективного аудиторского заключения. Поэтому аудитор должен знать и четко представлять, какие сведения он должен собрать, и из каких источников они могут быть им получены. Вместе с тем, в экономической литературе источникам доказательной информации не уделяется должного внимания, так как считается, что аудит проводится высокопрофессиональными специалистами, компетентными как в бухгалтерском и налоговом учете, так и в нормативно-правовых вопросах. Более того, аудитор, занимающийся проведением внутренней проверки, должен сочетать в себе знания и умения не только бухгалтера, юриста, менеджера, а также специализированные знания в области основных видов деятельности, осуществляемых хозяйствующим субъектом. Не все аудиторы обладают должным уровнем знаний в этих областях, в том числе и по причине недостаточной разработанности и малочисленности публикаций комплексных, отраслевых методик аудита, охватывающих все информационные области финансово-хозяйственной деятельности. Отсутствие системного подхода в этом вопросе приводит к неполному выявлению нарушений и злоупотреблений, дополнительным и повторным проверкам.

В связи с этим очевидна необходимость систематизации, детализации и группировки источников для эффективной организации сбора и накопления информационного фонда аудита при проведении внутреннего аудита.

Основной перечень источников доказательной информации о деятельности клиента приведен в правиле (стандарте) № 5 аудиторской деятельности «Аудиторские доказательства». К аудиторским доказательствам отнесены «первичные документы и бухгалтерские записи, являющиеся основой финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также письменные разъяснения уполномоченных сотрудников аудируемого лица и информация, полученная из разных источников (от третьих лиц)» [1]. Однако данный перечень далеко не полон и не является исчерпывающим. При реализации требований данного стандарта возникают трудности, связанные с определением необходимого и достаточного объема доказательной информации по конкретным участкам и объектам аудита. В экономической литературе источники информации приводятся, как правило, без всякой систематизации и представляют собой в основном неполный перечень определенных бухгалтерских документов и регистров.

На практике документы, могут проверяться и без предварительной группировки или систематизации, в том порядке, как они сброшюрованы. При таком несистематизированном подходе существует необходимость установления верности и точности каждого документа в отдельности. Однако аудитор окажется не в состоянии охватить проверкой какую-либо хозяйственную операцию или группу хозяйственных операций в целом. Это приводит к искажению основных важнейших показателей финансово-хозяйственной деятельности. Более того, с помощью одного лишь изучения документов невозможно выявить многие нарушения и искажения, так как некоторые факты могут не находить своего отражения в документах или же оформляться в них заведомо неправильно. Поэтому несистематизированный подход при проверке документов представляется неэффективным и недостаточно надежным методом.

Источники доказательной информации из-за различий в видах деятельности компаний, а также в зависимости от цели и конкретного объекта проверки, могут значительно варьироваться. Следовательно, одной из важнейших задач внутреннего аудита на сегодняшний день является систематизация и детализация источников доказательной информации по конкретным направлениям и участкам аудита с учетом отраслевой принадлежности организации, а также их группировка по процедурам и направлениям аудиторских работ.

Систематизация информации по направлениям и участкам внутреннего аудита необходима для достижения понимания деятельности хозяйствующего субъекта, планирования аудита, сбора аудиторских доказательств и оценки результатов аудита. Поэтому источники аудиторских доказательств предлагается систематизировать по отдельным направлениям и участкам внутреннего аудита в зависимости от характера информационного обеспечения. Процедура получения аудиторских доказательств из разных источников позволяет создать стандартизированный типовой перечень документов и сведений, которые должны быть изучены и собраны внутренним аудитором в ходе проверки. Рационально формировать специальные рабочие файлы с систематизированным выделением источников доказательной информации в зависимости от характера информационного обеспечения. По мере накапливания опыта работы перечень источников должен пополняться в зависимости от особенностей деятельности организации, ситуационных целей и задач, постоянно актуализироваться. Это позволило бы значительно сэкономить время и затраты на проведение внутренней аудиторской проверки, а так же подобная стандартизация позволяет надежно контролировать результаты выполняемой работы.

Наиболее важными источниками аудиторских доказательств принято считать учетные данные, послужившие базой для составления показателей отчетности. Так, Н.Г. Гаджиев, А.А. Кудояров, С.Г. Гаджикасумов_, а также Ш.И. Алибеков считают, что основная часть данных, формирующих контрольную информацию, падает на документы бухгалтерского учета, где на ее долю приходится около 60% [2],[3].

Особенность бухгалтерского учета – сплошная непрерывная регистрация всех хозяйственных операций, бухгалтерский учет имеет большое значение в обеспечении контроля за сохранностью собственности, целесообразностью и законностью использования различных ресурсов. Поэтому основным блоком информационной базы внутреннего аудита являются данные бухгалтерского учета и отчетности. Вместе с тем, ограничение внутренней аудиторской проверки исследованием лишь бухгалтерских документов нельзя признать верной. Используя только данные бухгалтерского учета и отчетности, аудиторы могут сделать неверный вывод о нарушениях, злоупотреблениях и ошибках. Проверка бухгалтерского учета дает основную характеристику финансово-хозяйственной деятельности организации, но не всегда позволяет вскрывать все нарушения и условия, им способствующие. В целях получения лучшего представления об имущественном и финансовом положении предприятия стоит привлекать и другие информационные источники. Применяя при проведении внутреннего аудита данные, которые содержатся в небухгалтерских источниках, аудитор, несмотря на использование внутренних источников, имеет возможность повысить надежность получаемых доказательств. Дело в том, что такая документация создается по иным правилам и в других целях, нежели бухгалтерская. В случае совпадения данных бухгалтерской, управленческой, налоговой, статистической и иных видов учета и отчетности, а также результатов их анализа, внутренний аудитор вправе расценивать это как дополнительное подтверждение достоверности представленных к проверке показателей отчетности.

В таком случае информационную базу внутреннего аудита будут органично дополнять данные учета других систем: управленческого, налогового, статистического. Информационная база внутреннего аудита также должна быть основана на данных, не содержащихся в системах учета, то есть внеучетных данных. Тогда, источниками доказательной информации будут не только бухгалтерские записи, являющиеся основой отчетности, но и данные внутренней внеучетной информации:

технико-экономическая документация, а также внешняя внеучетная информация:

межотраслевые данные по видам осуществляемой деятельности;

экономические обзоры и публикации в специальных изданиях;

статистические данные и данные маркетинговых исследований;

материалы арбитражных судебных дел;

материалы по результатам налоговых проверок;

аудиторские заключения и отчеты внешних аудиторов и другие.

Одним из основных инструментов расширения информационной базы внутреннего аудита деятельности хозяйствующего субъекта для получения доказательств является анализ. Дело в том, что отчетность, составляющая основу информационной базы внутреннего аудита, обладает большими аналитическими возможностями. На основе данных, содержащихся в формах отчетности, представляется возможным изучение динамики показателей эффективности деятельности и выявление резервов и отклонений. С помощью аналитических процедур определяются основные направления контроля, связанные с выявлением наиболее вероятных ошибок или злоупотреблений в бухгалтерском учете и отчетности.

Операционный аудит, аудит эффективности, экономический аудит строится, прежде всего, на приемах экономического анализа, обеспечивающих возможность выявления имеющихся резервов повышения эффективности хозяйственной деятельности и разработки практических рекомендации для ее совершенствования в организации. Выявление существенных связей и характеристик финансового состояния предприятия, привлекательности того или иного вида деятельности, необходимо для выработки оптимальных управленческих решений. Поэтому вполне обоснованным представляется выделение в качестве отдельного блока информационной базы аудиторских доказательств, данные анализа финансово-хозяйственной деятельности. Данные анализа будут дополнять результаты опроса, наблюдения, контрольного обмера, взвешивания, лабораторного анализа и т.п.

Самостоятельным блоком информационной базы аудиторских доказательств следует рассматривать внутренние и внешние нормативные акты, систематизированные по участкам внутреннего аудита. Для качественного проведения комплаенс-аудита необходимо досконально знать действующее законодательство и уметь применять его в конкретных условиях. Для этого внутренний аудитор может использовать несколько основных источников правовой информации. Так, наряду с публикациями соответствующих документов в периодической печати, справочниках и сборниках аудиторы могут активно применять компьютерные информационно-справочные системы «Консультант-Плюс», «Гарант», Кодекс», «Дело и право» и др. Такие системы создают полные базы нормативных данных, которые оперативно пополняются и удобны в использовании.

Таким образом, информационное обеспечение внутреннего аудита весьма разнородно и основывается на бухгалтерской информации, включающей оперативные, ретроспективные и перспективные данные налоговой, статистической, аналитической, плановой, нормативно-правовой, технической, социальной и других видах информации (Таблица 1). Такая информационная база внутреннего аудита включает целый ряд элементов, самостоятельных и взаимодействующих информационных систем со своими специфическими особенностями. Эти элементы информационных систем объединяются в единую информационную базу внутреннего аудита по общей целевой направленности и поставленной задачи.

Таблица 1

Источники доказательной информации внутреннего аудита

Однако эффективное использование потенциала информационной базы внутреннего аудита осложнено разрозненностью ее основных элементов. В основе каждого из элементов информационной базы лежат свои методологические принципы, свои задачи, достаточно определенный круг пользователей информации. Без единой методологической основы информационной базы внутреннего аудита невозможно переходить от одной области исследования к другой без потери системы соотношений и взаимосвязей. Возникает проблема объединения всех видов отчетности, учета и внеучетных данных в единое информационное пространство, необходимое для эффективного проведения внутреннего аудита и сбора необходимых аудиторских доказательств.

В связи с этим представляется целесообразным отнести задачу сбора и оценки информации о деятельности хозяйствующего субъекта к однотипным и повторяющимся. Такие задачи, как правило, включают достаточно большой набор типовых действий, и, следовательно, для их решения подходит стандартизированная методика, подготовленная с использованием приемов унификации. Для обеспечения единого подхода к внутренней аудиторской проверке необходима стандартизированная подборка доказательной информации из различных источников данных систем учета и отчетности, а также внеучетных данных, которые генерировались бы из единой информационной базы внутреннего аудита. В ходе внутреннего аудита целесообразно применение именно стандартизированной методики сбора аудиторских доказательств, так как она не несет черты индивидуальности, практически не требует корректировки и позволяет собирать однотипный объем информации. Для этого представляется необходимым обеспечение методологических основ единой информационной базы внутреннего аудита со структурированным выделением ее элементов и последующей систематизацией по направлениям и процедурам аудита. Процесс сбора аудиторских доказательств осуществляется по этапам на основе выполнения конкретных процедур, поэтому предлагается унифицировать сбор аудиторских доказательств по процедурам внутреннего аудита и направлениям работ. Наличие ссылок на источники аудиторских доказательств по процедурам и направлениям работ дает возможность четко описать состав необходимой для реализации процедур информации. Такое разделение информационных и методических аспектов позволяет упорядочить разработку и представление программы внутреннего аудита, своевременно адаптировать ее к изменениям законодательства, сконцентрировав внимание аудитора на наиболее важных моментах, что сокращает объем проверки, ее трудоемкость и сроки. Методика, составленная по единой схеме, позволит исключить вероятность возникновения ошибочного подхода при осуществлении внутреннего аудита, как на стадии определения применяемых процедур, их последовательности, так и на стадии трактовки законодательства, а также определения и оценки полученных результатов.

Сбор доказательной информации для эффективности внутреннего аудита должен быть системным. Это значит, что планомерное проведение проверки гарантировано лишь в том случае, если все необходимые документы для ее проведения подготовлены и переданы в распоряжение аудитора своевременно. Надлежащее использование полученной информации из разных источников будет способствовать эффективному планированию и проведению внутреннего аудита, верной оценке аудиторских рисков и доказательств, высокому качеству аудита и обоснованности выводов, выявлению проблемных областей и являться в итоге основой для выражения профессионального суждения аудитора.

Необходимо обеспечить широту охвата источников информации с использованием данных из различных внутренних документов. Стандартизированный перечень источников аудиторских доказательств, систематизированный по процедурам и направлениям работ для каждого участка внутреннего аудита, позволит быстро сформировать полный и достаточный массив информации, который может послужить основой для выражения обоснованного мнения о достоверности показателей отчетности.

Таким образом, спроектированная модель сбора аудиторских доказательств служит средством систематизированного получения аудиторских доказательств, по результатам которого внутренний аудитор обладает полной, достоверной и надежной информацией о деятельности организации, достаточной для выдачи обоснованного заключения.

Главные принципы, положенные в основу методики:

комплексность подхода, предполагающий анализ информации о состоянии хозяйствующего субъекта, систем управления и эффективности деятельности;

широта охвата источников доказательной информации:

унифицированный сбор аудиторских доказательств из различных источников, позволяющий собрать полный и однотипный объем информации.

Такая методика позволяет быстро сформировать достаточный и систематизированный массив информации, который должен послужить основой для последующих мероприятий по внутреннему аудиту и может затем дополняться по мере необходимости. Подобная унификация и стандартизация приемов внутреннего аудита способствует не только сокращению сроков и объема проверки, разработке внутрифирменных стандартов, но и содействует его автоматизации. Применение новых информационных технологий становится мощным инструментом ускорения сбора, обработки, анализа и аудита информации и может включать в себя различные виды работ.

Применение на практике предложенной методики сбора аудиторских доказательств с систематизацией информации по процедурам и направлениям работ, получаемой из различных источников, позволит снизить количество трудовых и временных затрат, а также оптимизировать процесс планирования работы, эффективного проведения проверки и обобщения результатов, повышая тем самым качество и эффективность внутреннего аудита.

Литература:

1. Российская Федерация. Постановления. Правило (стандарт) №5 «Аудиторские доказательства» [Электронный ресурс] : №696 : утв. Правительством РФ от 23 сентября 2002 г. № 696 (в ред. от 7 октября 2004 г. № 532) // Консультант Плюс : Технология Проф

2. Гаджиев Н.Г., Кудояров А.А., Гаджикасумов С.Г. Неофициальная учетная информация как объект исследования в бухгалтерской экспертизе // Международный конгресс «Маркетинг и проблемы информатизации предпринимательства» 18-21 ноября 1996 г.: Тезисы докладов. Ч. 2. – СПб: Издательство СПб ГУЭФ, 1996. – 144 с.

3. Алибеков Ш.И. Источники информации при аудиторской проверке и ревизии по поручению правоохранительных органов // Финансы. – 2004. – №4. – 63 с.